با توجه به اینکه تکالیف سازمان مالیاتی در ارتباط با مؤدیان در لایحه مالیات بر ارزش افزوده پیش بینی شده است لذا به مهم ترین این وظایف به شرح ذیل اشاره می گردد:
الف)تکالیف مأموران مالیاتی در تشخیص مالیات
- تهیه فرم های مربوط به ثبت نام مؤدیان، تنظیم اظهارنامه و سایر فرم های مرتبط.
- مراجعه به مؤدیان مالیاتی(فروشندگان و عرضه کنندگان کالا) و خریداران جهت بررسی دفاتر و اسناد و مدارک مربوط[۱] .و هم چنین اشخاص ثالثی که اسناد و مدارک مربوط به عرصه کالا و خدمات نزد آنان است[۲]
- مأموران مالیاتی مکلفند اطلاعات مالی مؤدی را محرمانه تلقی و از افشای آنها جزء در امر تشخیص مالیات خود داری نمایند.
ب)تکالیف مأموران مالیاتی در ابلاغ اوراق مالیاتی
بر اساس قانون مالیات بر ارزش افزوده نحوه ابلاغ اوراق مالیاتی تابع قانون مالیات های مستقیم[۳] مصوب ۱۳۶۶و اصلاحات بعدی آن می باشد.
مقررات مربوط به ابلاغ در فصل هشتم باب چهارم قانون اخیر الذکر وضع گردیده است.[۴]بدین شرح که «اوراق مالیاتی اصولاً باید به شخص مؤدی ابلاغ و نسخه ثانی رسید دریافت گردد و به طور کلی مقررات مربوط به آیین دادرسی مدنی در خصوص ابلاغ (جز موارد مقرر در قانون مذکور) اجرا خواهد شد.»
ج) تکالیف مأموران مالیاتی در وصول مالیات
اصل بر پرداخت ارادی مؤدی و همکاری وی با دستگاه مالیاتی است اما از آنجا که مالیات یکی از اعمال حاکمیت دولت بوده و جنبه آمرانه دارد چنانچه مؤدی به وظایف قانونی خود عمل نکند اداره مالیاتی با بهره گرفتن از ضمانت اجراهای قانونی اقدام به وصول قهری مالیات خواهد نمود که در نظام مالیات بر ارزش افزوده نیز وصول قهری مالیات به منظور ضمانت اجرا پیش بینی شده است.
در قانون نحوه وصول مالیات تابع قانون مالیاتهای مستقیم می باشد و مقررات مربوط به وصول مالیات در فصل نهم از باب چهارم قانون مالیات های مستقیم درج گردیده است[۵] بدین ترتیب که هرگاه مؤدی پس از ابلاغ برگ اجرایی در موعد مقرر (ظرف ده روز از تاریخ ابلاغ برگ قطعی یا ظرف یک ماه از تاریخ ابلاغ برگ اجرایی) مالیات را پرداخت ننماید یا ترتیب پرداخت آن را بدهد به اندازه بدهی مؤدی اعم از اصل و جرائم متعلقه به اضافه ده درصد بدهی از اموال منقول یا غیر منقول و مطالبات مؤدی توقیف خواهد شد.[۶]
البته توقیف اموال زیر طبق قانون[۷] ممنوع است.
- دو سوم حقوق حقوق بگیران و سه چهارم حقوق بازنشستگی و وظیفه
- لباس و اشیاء و لوازمی که برای رفع حوائج ضروری مؤدی و افراد تحت تکفل او لازم است و هم چنین آذوقه موجود و نفقه اشخاص واجب النفقه مؤدی
- ابزار و آلات کشاورزی و صنعتی و وسایل کسب که برای تأمین حداقل معیشت مؤدی لازم است.
- محل سکونت به قدر متعارف.
بنابر این مأموران سازمان طبق قانون مکلف به رعایت حقوق کامل قانونی مؤدی می باشند و توقیف اموال را به شکل قانونی می بایست انجام دهند، مضافاً این که طبق قانون هرگاه، ارزش مال مورد توقیف زائد بر میزان بدهی مالیاتی مؤدی بوده و قابل تفکیک نیز نباشد تمام مال توقیف و فروخته و مازاد مسترد می شود مگر اینکه مؤدی معادل میزان بدهی خود اموال بلا معارض دیگری معرفی نماید.
هم چنین هرگاه مؤدی یکی از زوجین باشد که در یک خانه زندگی می کنند از اثاث البیت آنچه عادتاً مورد استفاده زنان است متعلق به زن و بقیه متعلق به شوهر شناخته می گردد مگر آنکه خلاف آن ثابت شود.
ضمناً توقیف واحدهای تولیدی اعم از کشاورزی و صنعتی در مدت عملیات اجرایی نباید موجب تعطیل واحد تولیدی گردد.
پس ملاحظه می گردد که در وصول مالیات نیز حقوق مؤدی در زمینه هایی که قانون وضع نموده قابل مراعات می باشد به صورتی که حتی اگر اموال مؤدی در اجرای مواد قانونی وصول مالیات به تملک سازمان امور مالیاتی در آید در هنگام فروش نیز مؤدی دارای حقوقی می باشد و در شرایط مساوی دارای اولویت است.[۸]
د)سایر وظایف مأموران مالیاتی
علاوه بر وظایف اختصاصی و موضوعی فوق الذکر که در قانون مالیات های مستقیم صراحتاً در ارتباط با رعایت حقوق مؤدیان ذکر گردیده است در قانون مالیات بر ارزش افزوده تکالیف خاصی نیز در جهت رعایت سایر حقوق مؤدیان پیش بینی شده است بدین صورت که سازمان امور مالیاتی موظف است طی مدت ۵ سال طرح لازم برای آموزش و ترویج فرهنگ مالیاتی از طریق رسانه ها و سایر و کارهای مناسب در سطح کشور را ارائه نماید.[۹]
این امر اهمیت زیادی برخوردار است زیرا اجرای دقیق مالیات بر ارزش افزوده و تحقق اهداف آن، مستلزم شناساندن صحیح این نظام مالیاتی به مردم می باشد و این مهم در زمره حقوق مؤدیان است که تکالیف و وظایف خود را در قبال پرداخت مالیات کاملاً بشناسند و اصولاًترویج فرهنگ مالیاتی در بین مردم از اهمیت بسیار برخودار می باشد و دارای اثرات و نتایج مثبتی در امر وصول مالیات است.
۳ ـ ضمانت اجراهای مالیات بر ارزش افزوده
قوانین مالیاتی اعم از ماهوی و رویه ای همواره باید رو بسوی ارتقای تمکین مؤدی مالیاتی داشته باشند. معمولاً طبق توافق ارتقای تمکین مؤدی مالیاتی جنبه های گوناگونی دارد که از جمله آنها می توان به تنظیم قانونی منصفانه و مبتنی بر مساوات اشاره کرد، بطوریکه تمکین از آن آسان بوده و فرار از آن دشوار باشد. جنبه مهم دیگری از ارتقای تمکین عبارت است از تمهید مجازاتهایی مؤثر برای موارد عدم تمکین. معمولاً مجازاتهای موجود ماهیت مدنی یا کیفری دارد، و اغلب حوزه ها هر دو ماهیت را تامین می کنند. البته در برخی از حوزه ها مجازاتهای کیفری در مجموعه قوانین کیفری جداگانه ای می آید.
ضمانت اجرایی یکی از ابزار ارتقای تمکین مالیات است که تأکید زیادی روی آن انجام می شود ولی به درستی درک نمی گردد.[۱۰]ضمانتهای اجرایی همچنین شاید هدفهای گوناگونی داشته باشد. نخست مهمترن عنصر ضمانتهای اجرایی عبارت است از توان آنها در بازداری رفتار ناخواسته، بگونه ای که بتوان تمکین بیشتری را در پی آورد.[۱۱] بدین ترتیب ضمانتهای اجرایی را باید تنها در مورد رفتارهایی اعمال کرد که بازداری از آنها بگونه ای معقول امکان پذیر باشد. دوم، ضمانتهای اجرایی باید بموجب شاخص‌های کلی حوزه مربوطه و به ویژه در حوزه ای خاص جاری باشد. تحت اصول حقوقی اغلب حوزه ها، این بدان معنا است که ضمانتهای اجرایی را تنها باید در مواردی اعمال کرد که فرد متأثر از آنها، بنوعی مختلف محسوب شود و این ضمانتها نباید بیش از حد شدید یا نامتناسب با میزان تخلف باشد، یا بر خلاف اصول حاکم بر روند منصفانه، آنها را به اجرا گذارد.
در قانون مالیات بر ارزش افزوده، ضمانت اجرا به طور اخص مشخص نگردیده است ولی در صورت عدم رعایت قانون مربوطه توسط مؤدیان و یا توسط مأموران مالیاتی، جرائمی پیش بینی شده است که به شرح زیر می باشد:
الف)جرائم مؤدیان متخلف در نظام اجرایی مالیات بر ارزش افزوده
اصولاً در مالیات بر ارزش افزوده مأخذ محاسبه مالیات، بر اساس بهای کالا یا خدمت مندرج درصورت حساب می باشد و همان گونه که ذکر گردید مؤدیان مکلف به صدور صورت حساب و نگه داری آن جهت ارائه آن خودداری شود و یا به موجب مدارک مستدل احراز غیر واقعی بودن ارزش مندرج در آنها ثابت شود، مأخذ مالیات بهای روز کالا یا خدمت به تاریخ تعلق روز مالیات می باشد.[۱۲]هم چنین مالیات بر ارزش افزوده براساس دفاتر و اسناد و مدارک ارائه شده محاسبه می گردد و مؤدیان و خریداران مکلف به ارائه دفاتر و اسناد ومدارک درخواستی می باشند و در صورت عدم ارائه دفاتر و اسناد و مدارک مورد نیاز، مالیات متعلق راساً تعیین و مطالبه خواهد شد.[۱۳]
ضمناً بر اساس ماده (۲۳) قانون مذکور تأخیر در پرداخت مالیات در مواعد مقرر نیز موجب تعلق مالیات اضافی به میزان دو درصد (۲%) در ماه، نسبت به مالیات پرداخت نشده و مدت تأخیر خواهد بود.[۱۴]
همان گونه که در مبحث مربوط به وظایف مؤدیان مالیاتی ذکر گردید اشخاص ثالث نیز ممکن است مشمول این مالیات واقع شوند به این صورت که چنانچه در مواردی اسناد و مدارک به عرضه کالا و خدمات مؤدیان نزد اشخاص ثالث باشد. اشخاص مزبور مکلف به ارائه آنها به مأموران مالیاتی می‌باشند.[۱۵]و در صورت استنکاف چنانچه زیانی متوجه دولت شود اشخاص مستنکف محکوم به جبران زیان وارده به دولت خواهند بود.
مرجع احراز استنکاف و تعیین زیان وارده به دولت مراجع صالح قضایی می باشند که با اعلام و پی گیری سازمان امور مالیاتی کشور، خارج از نوبت به پرونده مربوطه رسیدگی خواهد شد.
ب)جرائم مأموران مالیاتی متخلف در نظام اجرایی مالیات بر ارزش افزوده
در قانون مالیات بر ارزش افزوده، مأموران مالیاتی نیز مانند مؤدیان مکلف به رعایت مقررات قانون می‌باشند که از جمله مقررات توجه به حقوق مؤدیان در کلیه زمینه های تشخیص، مطالعه و وصول مالیات می باشد و چنانجه در اجرای قانون مرتکب هر گونه تخلفی گردند رسیدگی به تخلفات مأموران اجرای قانون و مؤدیان مالیاتی به جزء موارد مصرحه، وفق مفاد ماده (۳۲) قانون، تابع مقررات قانون مالیات های مستقیم خواهد بود.[۱۶]
و همان گونه که اختصاراً ذکر شد فصل پنجم و ششم باب پنجم قانون مالیات های مستقیم درخصوص رسیدگی به تخلفات مأموران مالیاتی و سایر مأموران که در امر وصول مالیات دخالت دارند،می باشد و «دادستانی انتظامی مالیاتی»صالح به رسیدگی است.[۱۷]
هم چنین تخلف قضات اعضای هیئت های حل اختلاف مالیاتی در انجام تکالیفی که به موجب قاننن به عهده دارند با اعلام دادستانی انتظامی مالیاتی در دادسرای انتظامی قضات مورد رسیدگی قرار خواهد گرفت و در مورد تخلف قضات بازنشته و نیز نمایندگان هیئت های حل اختلاف (نماینده سازمان مالیاتی و نماینده اصناف) با اعلام دادستانی انتظامی در محاکم رسیدگی صورت می گیرد.[۱۸]
البته مجازات مأموران مذکور هر کدام بستگی به نوع اهمیت متفاوت می باشد بدین ترتیب که هر گتاه بعد از تشخیص مالیات و غیر قابل اعتراض بودن آن تعمد یا مسامحه مأموران مالیاتی و یا نمایندگان هیئت های حل اختلاف مالیاتی در عدم تعیین میزان واقعی مالیات احراز گردد در این صورت متخلف علاوه بر جبران خسارت وارده به میزانی که شورای عالی مالیاتی تعیین می کند به مجازات اداری حداقل ۳ ماه و حداکثر ۵ سال انفصال از خدمات دولتی محکوم خواهد شد.
هیئت عالی انتظامی مالیاتی نیز مرجعی است که بنا بر درخواست دادستان انتظامی مالیاتی در خصوص مأموران متخلف وارد رسیدگی می شود.[۱۹]
مضافاً چون اعلام نظر و تحقیق نسبت به ترافیع مقام مأموران مالیاتی و نمایندگان سازمان امور مالیاتی کشور در هیئت حل اختلاف مالیاتی با دادستانی انتظامی می باشند،[۲۰] لذا دادستانی انتظامی مالیاتی می تواند حسب مورد نفی صلاحیت آنان را به جهت مسایل اخلاقی و یا رفتار منافی با حیثیت خود، و شئون مأموران مالیاتی و سوء شهرت و اهمال و مسامحه آنان در انجام وظایف خود، از هیئت عالی انتظامی مالیاتی درخواست نماید.[۲۱]
بنابراین، تضمینات قانونی نیز به منظور اجرای هر چه صحیح تر مالیات بر ارزش افزوده هم برای مؤدیان و هم مأموران مالیاتی مقرر گردیده است.
این نکته قابل توجه است که نظام مالیات بر ارزش افزوده، مبتکر این تضمینات و هم چنین سایر آثار حقوقی پیش گفته نمی باشد بلکه این اصول کلی درنظام مالیاتی ایران طی سال های متمادی برقرار بوده و قابل اجراست و صرفاً در قانون مالیات بر ارزش فزوده، تبعیت از این مقررات پیش بینی شده است لیکن در خصوص عدم رعایت حقوق مؤدیان در ارتباط با استرداد و مبالغ اضافه دریافتی در لایحه پیشنهادی هیئت دولت، پرداخت خسارت به مؤدی نیز پیش بینی شده است و براساس آن چنانچه مبالغ اضافه دریافتی از مؤدیان در مدت ۳ ماه از تاریخ درخواست مؤدی مسترد نشود مشمول خسارتی به میزان دو درصد (۲%) در ماه نسبت به مبلغ مورد استرداد و مدت تأخیر می‌گردد.[۲۲]
۲ ـ رسیدگی و حل و فصل اختلافات و دعاوی مالیات بر ارزش افزوده
یکی دیگر از آثار اختصاصی اجرای مالیات بر ارزش افزوده، نحوه رفع اختلافات مؤدیان یا مأموران مالیاتی می باشد که به منظور ایجاد و استمرار اعتماد مؤدیان به رعایت بی طرفی و رفتار عادلانه با آنان در قانون پیش بینی گردیده است بدین صورت که هیئت حل اختلاف مالیاتی موضوع قانون مالیات های مستقیم در این خصوص صالح به رسیدگی می باشد. در این قسمت به دو مرجع رسیدگی به اختلافات یعنی هیئت حل اختلاف مالیاتی به عنوان مرجع درون سازمانی و دیوان عدالت اداری به عنوان مرجع رسیدگی برون سازمانی پرداخته می شود:
مراجع درون سازمانی هم از نظر ساختار و هم از لحاظ رسیدگی به دادگاه های دادگستری شبیه می‌باشند به همین دلیل «مراجع شبه قضایی» نیز نامیده می شوند.[۲۳]رسیدگی در این مراجع شورایی است ولی اصولاً کار شورایی هر چند باعث کاهش درجه خطامی شود اما موجب طولانی شدن در تصمیم گیری نیز می گردد. مضافاً همان گونه که ذکر شد اتخاذ تصمیم و تشکیل جلسه منوط به حضور مؤدی نمی باشد و در صورت عدم تمایل می تواند در جلسه رسیدگی حاضر نشود و این بر خلاف رویه مراجع قضایی مانند دادگستری است که طرفین الزام به حضور در محکمه را دارند. از خصوصیات دیگر این مراجع رسیدگی ساده و بدون تشریفات آن است که صرفاً با اعتراض کتبی آغاز می گردد. وجود ویژگی‌هایی چون اختصار دادرسی، غیر تشریفاتی بودن، غیر حضوری و مجانی بودن نیز در مراجع مذکور مشاهده می شود که علت آن بدین سبب است که طولانی شدن رسیدگی هم موجب تضرر دولت به سبب وقفه در وصول مالیات و … می گردد و هم با ادامه‌دار شدن اختلاف موجب توقف در امر اداره امور عمومی و نارضایتی همکانی می شود.[۲۴]
- هیأت حل اختلاف مالیاتی بدوی
به موجب ماده (۳۲) قانون مالیات بر ارزش افزوده[۲۵] رسیدگی به تخلفات مالیاتی مأموران مالیاتی، تابع احکام قانون مالیاتهای مستقیم مصوب ۲۷/۱۱/۱۳۸۰ میباشد که در قانون مذکور بر اساس فصل پنجم و ششم باب پنجم، دادستانی انتظامی مالیاتی و هیئت عالی انتظامی صالح به رسیدگی تخلفات آنان می باشند.[۲۶]
رسیدگی در هیاتها اصولاً بصورت حضوری است و مودی یا نماینده وی و نیز نماینده اداره امور مالیاتی می‌توانند در جلسه رسیدگی حاضر شود وقت جلسه بایستی به آنان ابلاغ گردد و تاریخ ابلاغ و روز جلسه نباید کمتر از ده روز باشد.
در مواردی که اوراق مطالبه مالیات با برگ استرداد مالیات اضافه پرداختی به مؤدی ابلاغ می شود در صورتی که مبالغ مذکور مورد تأیید مؤدی نبوده و به آن معترض باشد می تواند ظرف بیست روز پس از ابلاغ اوراق مذکور به واحد مالیاتی مربوط برای رفع اختلاف مراجعه نماید[۲۷]
پرونده امر ظرف ده روز از تاریخ تسلیم اعتراض مؤدی به هیئت حل اختلاف مالیاتی موضوع قانون مالیات های مستقیم می شود.[۲۸]
قابل ذکر است که بر اساس قانون مالیات های مستقیم، مرجع حل اختلافات مالیاتی، هیئت حل اختلاف مالیاتی است[۲۹] که درفصل سوم باب پنجم قانون اخیر الذکر مقررات مربوط به آن درج گردیده است.
هر هیئت حل اختلاف مالیاتی از ۳ عضو به شرح ذیل تشکیل می گردد:
- یک نفر نماینده سازمان امور مالیاتی کشور
- یک نفر قاضی اعم از شاغل یا بازنشسته
- یک نفر نماینده از اتاق بازرگانی و صنایع و معادن یا اتاق تعاون یا جامعه حسابداران رسمی یا مجامع حرفه ای یا تشکل های صنفی یا شوراهای اسلامی شهر به انتخاب مؤدی.
- بنابر این، در تشکیل هیئت حل اختلاف مالیاتی نیز حقوق مؤدیان مالیاتی قابل مراعات می باشد و حضور یک نماینده از مراکز فوق الذکر جهت رسمیت جلسه الزامی است و مؤدی حق انتخاب نیز دارد.
رسیدگی‌های خارج از دستگاه قضائی که امروزه در اکثر قوانین مرسوم و پدید آمده است بنظر تدوین کنندگان آن تسریع در رسیدگی و جلوگیری از اطاله دادرسی است و از سوی دیگر این هیاتها یا کمیسیون‌ها بصورت تخصصی به موضوع رسیدگی می‌نمایند. نکته حائز اهمیت جنبه استقلال و بی طرفی هیات عموماً مورد تردید واقع می‌گردد و به دفعات آراء این هیاتها در مراجع بالاتر مورد نقض قرار گرفته است. عموماً نمایندگان امور مالیاتی خود را مدافع حقوق دستگاه مالیاتی می‌دانند در حالی که چنین برداشت و تفسیری از قانون بر نمی‌آید.
- هر هیات حل اختلاف مالیاتی از سه نفر تشکیل خواهد شد:
- ۱-یک نفر نماینده سازمان امور مالیاتی کشور
- ۲-یک نفر قاضی اعم از شاغل یا باز نشسته
- ۳-یک نفر نماینده تشکل‌ها یا مجامع حرفه‌ای
- اعضا هیاتها دارای استقلال رای و با حفظ بی طرفی کامل بایستی به موضوع رسیدگی نمایند و رسمیت جلسه با حضور سه نفر اعضا میباشد لیکن در رای گیری اکثریت مناط اعتبار است.
- سازمان امور مالیاتی اداره امور هیاتهای حل اختلاف را بر عهده خواهد داشت و حق الزحمه اعضا از بودجه سامان تامین خواهد شد.
- مودی مالیاتی و دستگاه مالیاتی می‌توانند نماینده‌ای را جهت حضور در جلسه الزام دارند لیکن عدم حضور آنان مانع از رسیدگی هیات نخواهد شد.
- و با توجه به اصلاح ماده ۲۴۷ قانون مالیاتها مصوب ۱۳۸۸ آرا هیات حل اختلاف بدوی غیر قطعی و قابل اعتراض در هیات حل اختلاف تجدید نظر میباشد.
- هیات حل اختلاف تجدید نظر
در اصلاحات قانون مالیاتهای مستقیم در سال ۱۳۸۰ ماده ۲۴۷ از مواد قانون مالیاتها حذف گردید و در واقع رسیدگی هیاتهای حل اختلاف بصورت یک مرحله ای درآمد و اعتراض به آرا هیات حل اختلاف فقط قابل رسیدگی در شورای عالی مالیاتی بود. لیکن بموجب قانون الحاق یک ماده بعنوان ماده ۲۴۷ به قانون مالیاتهای مستقیم مصوب ۲۰/۲/۱۳۸۸ به تصویب مجلس شورای اسلامی رسید. بموجب این ماده در صورتی که آرا هیات حل اختلاف بدوی ظرف بیست روز پس از ابلاغ (طبق ماده ۲۰۳) مورد اعتراض کتبی مودی یا ماموران مالیاتی قرار گیرد، قابل رسیدگی در هیات حل اختلاف تجدید نظر خواهد بود.
هیات حل اختلاف تجدید نظر از سه نفر مندرج در ماده ۲۴۴ تشکیل خواهد شد و با حضور سه نفر جلسه رسمیت دارد. طبیعی است که اعضا هیات تجدید نظر نسبت به موضوع مطروحه نبایستی قبلاً اظهار نظر داشته یا رای داده باشند.
هم چنین وقت تشکیل جلسه و رسیدگی هیئت حل اختلاف مالیاتی نیز می بایست به مؤدی ابلاغ گردد و فاصله تاریخ ابلاغ و روز تشکیل جلسه نباید کم تر از ده روز باشد مگر به درخواست مؤدی و موافقت واحد مربوط و عدم حضور مؤدی یا نماینده او مانع از رسیدگی و صدور رأی نمی گردد.[۳۰]
پس از صدور رأی و ابلاغ آن به مؤدی، ظرف یک ماه رأی مذکور قابل شکایت به هیئت حل اختلاف مالیاتی تجدید نظر می باشد و مؤدی و اداره مالیاتی هر دو می توانند در شکایت مستدل خود، نقض رأی و تجدید رسیدگی را خواستار شوند.[۳۱]
ج ـ هیأت موضوع ماده (۲۱۶) قانون مالیاتهای مستقیم
نظر به اینکه به موجب ماده (۳۳) قانون مالیات بر ارزش افزوده، احکام مربوط به فصل نهم از باب چهارم قانون مالیاتهای مستقیم مصوب ۲۷/۱۱/۱۳۸۰ در خصوص هیأت حل اختلاف مالیاتی موضوع ماده (۲۱۶) و مراجع صالح قضایی موضوع ماده (۲۳۰)، هیأت حل اختلاف مالیاتی بدوی و تجدید نظر و هیئت موضوع ماده (۲۵۱) مکرر قانون مالیاتهای مستقیم، در مورد مالیات و عوارض موضوع این قانون جاری است، بنابراین اعمال ترتیبات و احکام مقرر ماده (۲۱۶) قانون مالیاتهای مستقیم وفق مقررات و ترتیبات قانونی میسر خواهد بود.
لازم به ذکر است ماده (۱۸) آیین نامه اجرایی موضوع فصل نهم قانون مالیات بر ارزش افزوده مبنی بر صلاحیت رسیدگی هیئت موضوع تبصره (۲) ماده (۲۱۶) قانون مالیاتهای مستقیم به شکایت مؤدیان ناشی از اقدامات اجرایی در وصول مالیات و عوارض موضوع بند (ج) ماده (۴۳) و ماده (۴۵) قانون، نفی کننده صلاحیت آن مرجع (تبصره ۲ ماده ۲۱۶ قانون مالیاتهای مستقیم) نسبت به سایر وجوهی که موجب قانون مالیات بر ارزش افزوده وصول می‌گردد نخواهد بود
هیئت حل اختلاف مالیاتی مذکور در خصوص اعتراض مؤدی به برگ قطعی مالیات تشکیل می شود ولی در مورد اوراق اجرایی وصول مالیات نیز مرجعی در قانون مالیات های مستقیم موسوم به هیئت موضوع ماده ۲۱۶ تعیین گردیده مالیات بر ارزش افزوده نیز در باب وصول مالیات تابع آن مقررات می باشد.
این هیئت در خصوص شکایات ناشی از اقدامات، اجرای مطالبات دولت از اشخاص حقیقی یا حقوقی، صالح به رسیدگی می باشد و به شکایات مزبور به فوریت و خارج از نوبت رسیدگی و رأی صادر می نماید. رای صادره از این هیئت، قطعی و لازم الاجرا است[۳۲] لیکن آراءصادره از این هیئت قابل رسیدگی در شورای عالی مالیاتی نیز می باشد.
د ـ هیأت موضوع ماده (۲۵۱) مکرر قانون مالیاتهای مستقیم
غیر از مراجع شبه قضایی درون سازمانی مذکور، هیئت حل اختلاف مالیاتی موضوع ماده ۲۵۱ مکرر قانون مالیات های مستقیم نیز در فصل مربوط به حل اختلافات مالیاتی پیش بینی شده است بدین مضمون که در مورد مالیات های قطعی (اعم از مستقیم و غیر مستقیم)که در مرجع دیگری قابل طرح نباشد و به ادعای غیر عادلانه بودن مالیات مستند به مدارک کافی و مستدل از طرف مؤدی شکایت و تقاضای تجدید نظر گردد وزیر امور اقتصادی و دارایی می تواند پرونده امر را به هیئتی مرکب از سه نفر به انتخاب خود جهت رسیدگی ارجاع نماید.[۳۳]
به عنوان یکی از طرق شکایت فوق العاده رسیدگی به شکایات از مالیاتهای قطعی میباشد که به علت انقضای مهلتهای اعتراض قابل طرح در مرجع دیگری نیست. همچنین در مورد مالیاتهای غیر مستقیم نیز این جاری است. دستور رسیدگی در این مرجع با وزیر امور اقتصادی و دارایی میباشد به هیات مرکب از سه نفر به انتخاب وزیر ارجاع می‌گردد. رای اکثریت قطعی و لازم الاجرا میباشد. طبیعی است که آرا این هیات سه نفری نیز قابل شکایت در دیوان عدالت اداری میباشد.
با بررسی این ماده مشخص می گردد علیرغم انواع دادرسی که شرح داده شد چون نظر متقن همواره معطوف به عادلانه بودن مالیات بوده و می باشد لذا به موجب ماده ۲۵۱ مکرر قانون مالیات های مستقیم، برای رسیدگی به ادعای مؤدی مبنی بر ناعادلانه بودن مالیات مرجع خاصی نیز پیش بینی شده است بدین ترتیب که اگر مالیات های مستقیم مربوط به عملکرد ۱۳۶۸ و بعد از آن به یکی از طرق مقرر در قانون قطعی شده و در هیچ یک از مراجع درون سازمانی قابل رسیدگی نباشد و هم چنین در مورد مالیات های غیر مستقیم [۳۴] هیئت موضوع ماده ۲۵۱ مکرر حسب دستور وزیر امور اقتصادی و دارایی صالح به رسیدگی می باشد.
هـ ـ هیأت عالی انتظامی مالیاتی
امکان اعتراض به عملکرد دستگاه مالیاتی از ابتدائی‌ترین حقوق مودیان میباشد لذا علاوه بر اینکه به میزان مالیات یا امکان تعدیل و رعایت مقررات قانونی امکان اعتراض به مالیات وجود دارد تخلفات انتظامی ماموران مالیاتی نیز قابل تعقیب میباشد.
۳ـ نظارت قضایی دیوان عدالت اداری بر حل و فصل اختلافات مالیاتی
علاوه بر دادرسی های قبلی با توجه به اصل ۱۷۳ قانون اساسی جمهوری اسلامی ایران و بند «ب» ماده ۱۱ قانون دیوان عدالت اداری، مرجع انحصاری ابطال مقررات خلاف قانون قوه مجریه، دیوان عدالت اداری می باشد و با توجه به اختیارات قانونی که برای دیوان عدالت اداری درمورد رسیدگی به شکایات مالیاتی در قانون تأسیس دیوان مذکور پیش بینی شده است. مؤدیان مالیاتی می توانند از آراء هیئت های حل اختلاف مالیاتی نیز به دیوان عدالت اداری شکایت و دادخواهی نمایند. در این صورت دیوان عدالت اداری با رعایت تشریفات قانونی مربوط به خود و با توجه به مقررات مالیاتی، شکایت واصله را مورد رسیدگی قرار داده و در صورت ورود شکایت نسبت به نقض اوراق مطالبه مالیات یا رأی هیئت حل اختلاف مالیاتی اقدام می نماید. که در صورت اخیر پرونده مجدداً برای رسیدگی به هیئت ح اختلاف مالیاتی هم عرض احاله می شود.
بنابر این در سیستم مالیاتی جمهوری اسلامی ایران به منظور رعایت حقوق مؤدیان مالیاتی و عادلانه بودن مالیات (اصل عدالت مالیاتی)آیین رسیدگی به حل اختلاف مالیاتی وضع شده است که حسب مورد ازطریق اداری و غیر اداری صورت می پذیرد.
